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摘要：环境资源税制度是环境资源税费制度的重要组成部分。本文通过对现行环境资源税制度中存在的问题进行剖析，提出了相应的完善建议，以期更深入的完善环境资源税费制度，促进其在实际运行中最大作用的发挥。
关键词：环境资源税；制度缺陷；完善建议
一、概况阐述
环境资源税制度是国家为实现特定的环境资源保护目标，筹集环境资源保护资金，强化纳税人环境资源保护行动而征收的一系列税种以及采用的各种税收措施。这一制度的设立是通过税收制度来刺激保护环境、合理利用资源措施的实施和完善的重要手段，是环境资源税费中的重要组成部分。根据福利经济学之父庇古的外部性理论，建立在"污染者付费原则"基础上的环境资源税制度，通过污染者承担治理污染源和消除环境污染的费用，将污染者污染行为所产生的外部不经济性内部化，从而约束污染者的污染行为。实施环境资源税制度，许多发达国家提出了 "全面绿化税制"，既要开征各种环境资源税，还要对原有税种采取新的有利于环保的税收措施。
二、制度缺陷分析
目前我国虽然已经形成了基本的环境资源税制的框架体系，但很多方面还存在缺陷甚至空白。在环境资源税制度方面存在以下缺陷：
1、没有设置专门的环境税。环境税是政府用来保护环境、实施可持续发展战略的有力经济手段。针对污染和破坏环境行为课征环境税无疑是环保工作的有力保障。但中国目前还没有真正意义上的环境税，只存在与环保有关的税种，即资源税、消费税、城建税、耕地占用税、车船使用税和土地使用税。尽管这些税种的设置为环境保护和污染防治提供了一定的资金，但难以形成稳定的、专门治理生态环境的税收收入来源和资金支持。
2、税制未成体系。现行税制有关环境保护的规定虽然涉及到增值税、企业所得税等税种，但这些规定没有形成一套以促进生态保护为目标的相互配合、相互制约的完善税制体系。同时，税收的调节范围只在鼓励利用"三废"、节能治污和限制生产污染、发展环保科技等方面有些单项规定，基本没有涉及到制约散滥开发资源、无偿占用、随意浪费资源以及推进循环经济建设方面的制度规定。
3、现有税种中涉及环保的规定显现出不同程度的不足。比如，资源税仅被视为一种级差调节手段，基本上只属于矿藏资源占用税，严重限制了资源税应有的保护环境的作用；再如，消费税在税率设计或调整时考虑污染程度不够，一些容易给环境带来污染的消费品并没有列入征管范围，如电池、塑料等，从而降低了税收对污染应有的控制作用。现行的环境资源税制无法真实反映市场供求状况、资源稀缺程度和环境损害成本的价格机制。
4、税收优惠措施的形式过于单一，仅限于减税和免税。在促进生态资源建设上缺乏针对性和灵活性，影响税收政策的实施效果。国际上通用的加速折旧、再投资退税、延期纳税等方式均可应用于税制之中，而我国现行环保税制中却没有这方面的内容。同时，税收优惠政策对于环境保护和可持续发展还缺乏系统性、有效性和针对性。现行税种与现行环保优惠政策之间还存在摩擦和不协调，需要进一步衔接。对无污染的产品和清洁生产以及再生资源的回收利用项目，还缺乏有效的税收优惠政策的支持。
5、与环境资源费制的配合不协调。一方面，环境资源税制和费制存在交叉部分和空缺部分。例如，在煤炭开采等资源型行业中， 企业既要交资源税也要交资源补偿费，双重征收对这些影响国民经济命脉的产业造成严重负担，不利于其高效发展。而在生活污染源方面，原则上是划归环境资源费制管理，但对点源污染等内容却没有相关规定，税制方面也是大片空白，无法进行有效规制。另一方面，在环境资源税费制度的实际运行中，由于缺乏税费征收行为细则和符合经济发展要求的新量化规定，环境资源税在征收过程中与费制不能良好配合，甚至出现"要么不收、要么双份"的尴尬局面。
6、防止发达国家的"污染转嫁"尚未引起足够的重视。发达国家出于履行国际环境公约和提高产业层次的双重需要，把资源消耗和重污染产业作为夕阳产业转移给发展中国家。改革开放以来，我国累计实际利用外资规模达到2575亿美元，居发展中国家首位，但结构不甚合理，其中50%集中在一般加工业，并以重污染密集型企业为主。为正确处理好环境和引资的关系，我国在税收手段上应发挥其应有的作用，利用海关把好国门。
三、制度的法律完善建议
完善环境资源税制需要用法律的手段来规范和保证实施，这也是由税收的强制性、无偿性和固定性决定的。针对环境资源税制存在的问题，笔者提出以下建议：
1、开征专门的环境税，对开发、保护和使用环境资源的单位和个人，按其对环境资源的开发、利用、污染、破坏或保护程度进行环境税的征收或减免，以专门部门和规定保证实际征收工作的进行。在具体操作过程中，坚持"有法必依，执法必严"的原则，建立相应的监督机制对环境税的征收和使用进行监督，保证税制程序公平，公开，公正。
2、建立完善的环境资源税制体系，扩大资源课税范围并科学制定其税额标准。尽快增加土地、矿产、森林、草原、滩涂、地热、大气、水等可再生和不可再生资源的各个领域的税目，配合生态补偿机制的实施。同时调整税额，不仅要将资源级差地租和绝对地租纳入到税额中，而且还要将资源开采产生的环境成本考虑进去。
3、完善环保税种的相关规定。一方面扩大消费税范围并提高税率，把过度耗费自然资源、严重污染环境的消费品，如一次性筷子、电池等产品列入消费税的课征范围；适当提高鞭炮等应税消费品的消费税税率；对进口的不利于环保的产品和设备适用较高的税率。另一方面改革车船税，实施燃油税征税方案，以鼓励人们使用非机动车辆公共交通工具，减少尾气排放。
4、完善税收优惠政策的相关规定，制定可以系统执行的优惠政策，并保证其针对性、科学性和有效性的发挥。对于清洁生产的企业、节能减排的项目、环保产业新产品、新技术的研制以及消化吸收外来环保技术等，国家应给予减免税或政策上的其他优惠，如提供技术、资金方面的专项内容，帮助这些环保企业做大做强。而对这些企业的鼓励和扶持，将带动相关环境资源保护项目的启动和实施。
5、完善税制和费制的配合。首先要明确税制和费制各自规范的范围。对于矿产等资源行业制定"一税制"，避免税费的双重征收；对于生活污染、点源污染等分散项目，国家从宏观方面对环境资源税制方面进行规定，再结合符合当地实际情况的环境资源费制施行细则，共同协调规范管理。其次要对环境资源税制进行细化，使之具有与费制的协调性和可操作性。对环境资源税制进行细节、量化和操作规范的法律要求，通过与费制的协调与配合，共同发挥对环境资源经济调控和法律规范的作用。
6、改革关税。为了实现发展经济和保护环境的双重目的，我们既要引进外资，又要发挥好关税的调节监督作用。在关税改革方面，可以对进口的环保设施、环保材料采用较低关税税率；进口对环境有严重污染和预期污染而又难以治理或治理成本较高的原材料、产品，就要征收较高关税；对出口的消耗国内大量资源的原材料、初级产品、产成品征高税。通过这些措施，既可以满足国内的需求，又能对污染和高能耗的产业进行限制，从而实现对环境和资源的保护。
参考文献：
[1]吴玉琴，张杰.我国环境税费改革的具体设想【J】.特区经济，2008，（6）：121～122.
[2]侯瑜.中国现行环境保护税费政策评析及建议【J】. 税务与经济，2008，（4）：80～84.
[3]张晨颖，周宝妹.经济法学【M】.北京：清华大学出版社，2006：313～348.
作者简介：张鑫（1986-），女，2009级环境与资源保护法学硕士，西北民族大学法学院研究生。
关键词：环境资源税；制度缺陷；完善建议
一、概况阐述
环境资源税制度是国家为实现特定的环境资源保护目标，筹集环境资源保护资金，强化纳税人环境资源保护行动而征收的一系列税种以及采用的各种税收措施。这一制度的设立是通过税收制度来刺激保护环境、合理利用资源措施的实施和完善的重要手段，是环境资源税费中的重要组成部分。根据福利经济学之父庇古的外部性理论，建立在"污染者付费原则"基础上的环境资源税制度，通过污染者承担治理污染源和消除环境污染的费用，将污染者污染行为所产生的外部不经济性内部化，从而约束污染者的污染行为。实施环境资源税制度，许多发达国家提出了 "全面绿化税制"，既要开征各种环境资源税，还要对原有税种采取新的有利于环保的税收措施。
二、制度缺陷分析
目前我国虽然已经形成了基本的环境资源税制的框架体系，但很多方面还存在缺陷甚至空白。在环境资源税制度方面存在以下缺陷：
1、没有设置专门的环境税。环境税是政府用来保护环境、实施可持续发展战略的有力经济手段。针对污染和破坏环境行为课征环境税无疑是环保工作的有力保障。但中国目前还没有真正意义上的环境税，只存在与环保有关的税种，即资源税、消费税、城建税、耕地占用税、车船使用税和土地使用税。尽管这些税种的设置为环境保护和污染防治提供了一定的资金，但难以形成稳定的、专门治理生态环境的税收收入来源和资金支持。
2、税制未成体系。现行税制有关环境保护的规定虽然涉及到增值税、企业所得税等税种，但这些规定没有形成一套以促进生态保护为目标的相互配合、相互制约的完善税制体系。同时，税收的调节范围只在鼓励利用"三废"、节能治污和限制生产污染、发展环保科技等方面有些单项规定，基本没有涉及到制约散滥开发资源、无偿占用、随意浪费资源以及推进循环经济建设方面的制度规定。
3、现有税种中涉及环保的规定显现出不同程度的不足。比如，资源税仅被视为一种级差调节手段，基本上只属于矿藏资源占用税，严重限制了资源税应有的保护环境的作用；再如，消费税在税率设计或调整时考虑污染程度不够，一些容易给环境带来污染的消费品并没有列入征管范围，如电池、塑料等，从而降低了税收对污染应有的控制作用。现行的环境资源税制无法真实反映市场供求状况、资源稀缺程度和环境损害成本的价格机制。
4、税收优惠措施的形式过于单一，仅限于减税和免税。在促进生态资源建设上缺乏针对性和灵活性，影响税收政策的实施效果。国际上通用的加速折旧、再投资退税、延期纳税等方式均可应用于税制之中，而我国现行环保税制中却没有这方面的内容。同时，税收优惠政策对于环境保护和可持续发展还缺乏系统性、有效性和针对性。现行税种与现行环保优惠政策之间还存在摩擦和不协调，需要进一步衔接。对无污染的产品和清洁生产以及再生资源的回收利用项目，还缺乏有效的税收优惠政策的支持。
5、与环境资源费制的配合不协调。一方面，环境资源税制和费制存在交叉部分和空缺部分。例如，在煤炭开采等资源型行业中， 企业既要交资源税也要交资源补偿费，双重征收对这些影响国民经济命脉的产业造成严重负担，不利于其高效发展。而在生活污染源方面，原则上是划归环境资源费制管理，但对点源污染等内容却没有相关规定，税制方面也是大片空白，无法进行有效规制。另一方面，在环境资源税费制度的实际运行中，由于缺乏税费征收行为细则和符合经济发展要求的新量化规定，环境资源税在征收过程中与费制不能良好配合，甚至出现"要么不收、要么双份"的尴尬局面。
6、防止发达国家的"污染转嫁"尚未引起足够的重视。发达国家出于履行国际环境公约和提高产业层次的双重需要，把资源消耗和重污染产业作为夕阳产业转移给发展中国家。改革开放以来，我国累计实际利用外资规模达到2575亿美元，居发展中国家首位，但结构不甚合理，其中50%集中在一般加工业，并以重污染密集型企业为主。为正确处理好环境和引资的关系，我国在税收手段上应发挥其应有的作用，利用海关把好国门。
三、制度的法律完善建议
完善环境资源税制需要用法律的手段来规范和保证实施，这也是由税收的强制性、无偿性和固定性决定的。针对环境资源税制存在的问题，笔者提出以下建议：
1、开征专门的环境税，对开发、保护和使用环境资源的单位和个人，按其对环境资源的开发、利用、污染、破坏或保护程度进行环境税的征收或减免，以专门部门和规定保证实际征收工作的进行。在具体操作过程中，坚持"有法必依，执法必严"的原则，建立相应的监督机制对环境税的征收和使用进行监督，保证税制程序公平，公开，公正。
2、建立完善的环境资源税制体系，扩大资源课税范围并科学制定其税额标准。尽快增加土地、矿产、森林、草原、滩涂、地热、大气、水等可再生和不可再生资源的各个领域的税目，配合生态补偿机制的实施。同时调整税额，不仅要将资源级差地租和绝对地租纳入到税额中，而且还要将资源开采产生的环境成本考虑进去。
3、完善环保税种的相关规定。一方面扩大消费税范围并提高税率，把过度耗费自然资源、严重污染环境的消费品，如一次性筷子、电池等产品列入消费税的课征范围；适当提高鞭炮等应税消费品的消费税税率；对进口的不利于环保的产品和设备适用较高的税率。另一方面改革车船税，实施燃油税征税方案，以鼓励人们使用非机动车辆公共交通工具，减少尾气排放。
4、完善税收优惠政策的相关规定，制定可以系统执行的优惠政策，并保证其针对性、科学性和有效性的发挥。对于清洁生产的企业、节能减排的项目、环保产业新产品、新技术的研制以及消化吸收外来环保技术等，国家应给予减免税或政策上的其他优惠，如提供技术、资金方面的专项内容，帮助这些环保企业做大做强。而对这些企业的鼓励和扶持，将带动相关环境资源保护项目的启动和实施。
5、完善税制和费制的配合。首先要明确税制和费制各自规范的范围。对于矿产等资源行业制定"一税制"，避免税费的双重征收；对于生活污染、点源污染等分散项目，国家从宏观方面对环境资源税制方面进行规定，再结合符合当地实际情况的环境资源费制施行细则，共同协调规范管理。其次要对环境资源税制进行细化，使之具有与费制的协调性和可操作性。对环境资源税制进行细节、量化和操作规范的法律要求，通过与费制的协调与配合，共同发挥对环境资源经济调控和法律规范的作用。
6、改革关税。为了实现发展经济和保护环境的双重目的，我们既要引进外资，又要发挥好关税的调节监督作用。在关税改革方面，可以对进口的环保设施、环保材料采用较低关税税率；进口对环境有严重污染和预期污染而又难以治理或治理成本较高的原材料、产品，就要征收较高关税；对出口的消耗国内大量资源的原材料、初级产品、产成品征高税。通过这些措施，既可以满足国内的需求，又能对污染和高能耗的产业进行限制，从而实现对环境和资源的保护。
参考文献：
[1]吴玉琴，张杰.我国环境税费改革的具体设想【J】.特区经济，2008，（6）：121～122.
[2]侯瑜.中国现行环境保护税费政策评析及建议【J】. 税务与经济，2008，（4）：80～84.
[3]张晨颖，周宝妹.经济法学【M】.北京：清华大学出版社，2006：313～348.
作者简介：张鑫（1986-），女，2009级环境与资源保护法学硕士，西北民族大学法学院研究生。